对预算会计改革的思考

淄博市财政局  刘海静

内容摘要：我国在1998年对预算管理进行了又一次的根本改革，众多的改革措施的付诸实施，使我国预算会计所处的环境发生了很大变化。本文说明了事业单位会计预算会计的现状和问题，并从宏观角度说明了构建我国事业单位预算会计体系的思路和路径

关键词：预算会计     事业单位

 

预算会计是以预算管理为中心的宏观管理信息系统和管理手段，是核算、和监督中央与地方预算以及事业行政单位收支预算执行的会计，是我国两大类会计核算体系之一。其内容分为三部分：财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计。本文试以事业单位的预算会计改革为例来说明预算会计改革的思路和具体路径。

 

一、事业单位会计预算会计的现状和问题

1997年预算会计制度将其定义为：以事业单位实际发生的各项经济业务为对象，记录、反映和监督事业单位预算(年度财务收支计划)执行过程及其结果的专业会计，是预算会计的一个组成部分。会计主体一般以一个事业单位作为会计主体，由于事业单位资金来源多样化。尤其是有时有特定的来源，决定了事业单位会计同时还需要有特定作用的基金作为会计主体：会计对象限于各级各类国有事业单位，事业单位附属的企业和己纳入和会计核算体系的事业单位不适用该制度：会计信息应当符合国家宏观经济管理和要求，适应预算管理和有关方面了解事业单位财务状况及收支情况的需要，并有利于事业单位加强内部经营管理，会计使用者分别是政府、财政部门、外部使用者和事业单位管理者；会计基础一般采用收付实现制，但经营性收支业务核算可采用权责发生制。会计要素分为五大类：资产、负债、净资产、收入和支出；会计报表结构包括资产负债表，收入支出表，必要的附表和会计说明书。

由上述考察，笔者得出如下几点认识：

1、我国预算会计体系自1950年创建以来，其间虽有所调整，一直变化不大。1997年改革后形成的预算会计体系较以前有较大调整，1997年财政部将预算会计体系划分为财政总预算会计，事业单位会计，行政单位会计，把事业单位会计和行政单位会计相分离，基本适应了我国改革开放后经济发展的需要。

2、预算会计逐步规范化，国际化。1997年以来，预算会计核算管理模式改变了建国后实行的制度管理，开始走会计准则管理的路子，如，专门对事业单位制定了《事业单位会计准则》。这也是对国外政府会计改革和我国会计改革的经验的借鉴，有利于我国预算会计制度与国际惯例的协调。改收付实现制为以收付实现制为主，部分项目可使用权责发生制记帐法：为便于交流，统一会计语言，预算会计采用借贷一记账法：对会计要素和会计报表重新进行了设计，使预算会计既能完整地反映出单位经济全貌，反映单位业务活动收支的主要类别、收支水平，又能详细反映出单位各项支出的用途以及主要基金的变动情况[1]。

3、对预算外资金的核算要求和事业单位的预算管理形式有了较大变化。单

位为履行政府管理职能收取的费用，未纳入预算管理的作为预算外资金实行专户管理，收支两条线。1997年改革前，预算会计对事业单位按不同的预算管理形式来加以核算。由于不同管理形式的单位存在同样的资金筹集手段和运用方式，三种不同的管理形式之间已不存在明显界限，加之单位活动成果的不确定性，因此取消了按不现预算管理形式实施会计核算的方法。

综上所述，现行预算会计虽然在以上述及的重大问题上有新的突破或重新进行了规范，基本上满足了各级财政部门和行政、事业单位加强预算管理和会计核算的需要，对提高我国预算会计的整体管理水平起到了积极的作用，同时也为我国政府会计核算进一步向国际惯例靠拢打下了基础。但为了能使我国政府会计改革有的放矢，研究建立我国政府会计准则体系，研究建立我国政府会计报告体系，迫切需要研究下如下问题：

    ①研究我国现行预算会计制度中存在的主要问题，尤其是我国政府职能转

换和公共财政体制改革对于预算会计提出的新要求和对政府会计会计信息的新

需求，并进而研究在新形势下解决这些问题的具体对策。②研究政府会计准则建设方面的国际动态和各国在政府会计改革方面的经验与教训，以供我国借鉴和参考。③研究我国政府会计准则体系的内容及构成，包括我国政府会计准则建设的具体步骤、方案和实施中需要配套改革的措施，包括我国政府会计准则的建设是否需要建立政府会计概念框架、应当制定哪些具体会计准则、每一项会计准则的具体结构等。

 

 

二、构建我国事业单位预算会计体系的思路和路径

目前，我国的预算会计体系从广义上讲，由四个部分组成即财政总预算会计、事业单位会计、行政单位会计和参与预算执行的国库会计、收入征解会计(包括税务会计、农业税征解会计和关税会计)和基本建设拨款会计等。这种体系存在不少问题，需要对它进行重新划分。通过分析国外政府会计和我国企业会计改革经验后，得到很多启示，在此基础上，笔者认为，要重塑我国政府会计体系应从如下几方面入手：

1、从非营利组织类型入手，构建我国政府会计体系

我国非营利组织由三部分组成，一是各级政府，二是事业单位(公立非营利组织)，三是民间非营利组织。目前在中国，(对财政总会计和行政单位会计列入政府会计似乎没有异议)，对非营利组织适用何种类型会计体系，各方面人士看法各不相同，仁者见仁，智者见智，大体有二种观点：第一种观点是事业单位会计既不应再属于政府会计体系，也不应归属于企业会计体系，而应成为一个相对独立的会计体系，即企业会计、政府会计、事业单位会计应成三足鼎立之势，这种观点认为，事业单位会计需要核算的是收支结余而不是利润，需要采用资本保持概念，需要进行成本核算、采用权责发生制，另外，事业单位还存在着众多不同行业。第二种观点是私立以及不纳入预算管理的事业单位不纳入政府会计体系，而纳入企业会计体系，公立且纳入预算管理的事业单位不纳入政府会计体系，而纳入企业会计体系，公立且纳入预算管理的事业单位会计应与财政总预算会计和行政单位会计合在一起构成新的政府会计体系。这种观点认为，一是有利于政府财政部门编制“行政事业单位收支汇总表”，有利于目前在中国制定出《预算会计基本准则》及其相应的会计制度。二是由于私立以及不纳入预算管理的事业单位与财政脱钩，如果将其收入支出的数据并入政府财政部门编制的行政带来单位收入支出表，汇总的收入与支出数据缺乏意义。三是由于私立以及不纳入预算管理的事业单位，其会计原则更接近于企业而不是行政单位，因此，如果将私立及不纳入预算管理的事业单位会计纳入政府会计体系，则政府会计体系就难以完善。

上述两种观点，虽有合理之处，但也存在一些问题：

首先，事业单位和民间非营利组织归入一类，适用同一种会计制度不合适，

即非营利组织会计。因为事业单位是公立的非营利组织以非营利为目的，是向社会提供公共产品、满足全体公民的需要，是需要政府财政拨款和纳入预算管理。而民间非营利组织尽管是以非营利为目的，但是它的收入来源和支出的使用完全不同于各级政府和事业单位，它的收入来自捐赠，支出则按捐赠人要求来使用，因此它必须另外适用一类会计模式，可以命为民间非营利组织会计。所以它们宜分开为好，不应归入一类[2]。

其次，第二种观点中政府会计的范围太小，没有包括参与预算执行的国库会计、收入征解会计(税务会计、农业税征解会计和关税会计)和基本建设会计，不能全面反映政府会计的信息，因此，政府会计提供的资料也就没有什么意义。最后，民间非营利组织之所以称非营利组织就在于它的非营利性质，这也是它区别于企业的根本所在，如果还用企业会计来核算民间非营组织业务，那么，还是称为什么公司或企业为好，没有必要叫做民间非营利组织。何况，我国已经制定出了民间非营利会计制度草案。笔者认为，将我国的非营利组织会计分为政府会计和民间非营利组织会计，也符合国际趋势。这样界定我国非营利组织会计，不仅有利于全面向使用者提供决策有用信息和受托责任情况，而且有利于适应社会主义市场经济改革进一步深入，民间非营利组织日益增多的需要。因此，我国的非营利组织会计体系就由政府会计和民间非营利组织会计构成。我国政府会计是指计量、处理和传送各级政府及其事业单位财务信息的信息系统，依据它所提供的信息，报表使用者可据以做出合理的经济决策及评论政府和地资源的监管和维护方面的发现情况。也就是说，各级政府及其事业单位作为受托人需要向报表使用者提供履责情况。也就是说，各级政府及其事业单位作为受托人需要向报表使用者提供履责情况和提供决策有用性方面的信息。是我国非营利会计体系的一种。这里政府会计不含国有企业，因我国规定，国有企业适用企业会计。民间非营利组织会计，是核算、反映和监督民间非营利组织经济活动，并向使用者提供受托资产耗用情况。民间非营利组织会计适用于各种不属于政府和企业范畴的由民间组织或个人发起的不以营为目的单位，如各社会团体、基金会和民办非企业单位。

2、从会计模式入手，构建我国的政府会计体系

一般来说，会计模式主要有三种，一是会计准则模式，二是会计准则加会计制度模式，三是会计制度模式。在会计模式的类型方面，现阶段我国的政府会计应使用会计准则加会计制度模式为宜，这是由现在我国财务人员素质和企业会计在运用这一模式成功经验所决定的。从将来来说，我国政府会计应采用会计准则模式。

在会计模式内容方面，当前，在我国加入WTO背景下和新的公共财政框架建立，我国政府会计信息的使用者发生了很大的变化，外部使用者大量增加。因此，我国政府需要向外部提供公开、透明的财务信息，这就要求我政府会计模式内容要重新构建，以便于外部使用者评价政府的绩效和受托责任。

首先，重新建立我国政府会计目标，树立起会计信息受托责任性和决策有用性目标。

其次，应建立以权责发生制为基础的会计来对政府的资源进行确认、记录。因会计目标的变化和调整，原来的以收付实现制为基础的会计记账基础己显得不合时宜，需要变现在的收付实现制为权责发生制。最后，财政报告要设计为通用财务报告和专用财务报告，以满足使用者对会计信息的需求，同时还要按会计主体编制合并财务报告以反映各级政府财务变动状况、偿债能力和工作业绩。

 

 

 

 

参考文献：

[1] 赵建勇. 试论中国预算会计体系[J]财经研究, 2001,(06) .

[2] 李馨. 试论预算会计的四个转变[J]财会月刊, 2002,(08) .

[3] 蒋新明. 关于财政总预算会计制度改革的探讨[J]财会通讯(综合版), 2004,(14) .